A adequada escrituração dos Livros Fiscais e o instituto do Lucro Arbitrado

Na coluna de hoje vamos comentar brevemente sobre o fenômeno do “arbitramento do lucro” das pessoas jurídicas, em especial nos casos em que ficar demonstrada a ausência de uma escrituração contábil correta.

Ao longo dos nossos artigos e colunas no Portal Academia Fiscal buscamos analisar as questões tributárias abordadas de forma mais impessoal e interdisciplinar possível. Em todo caso, certamente o nosso posicionamento será influenciado pela militância na advocacia o que acaba se refletindo nos artigos acadêmicos (e nas colunas), pois, buscamos apontar sempre que possível algumas incongruência da legislação tributária e até mesmo descrever casos em que as interpretações adotadas pelas Autoridades Fiscais podem ser apontadas como inadequadas ou até mesmo equivocadas à luz do que está disposto na legislação e da jurisprudência dos tribunais judiciais e administrativos.

Em que pese a premissa acima apontada, tratando especificamente do ponto abordada na nossa coluna, é forçoso reconhecer que em muitas situações o contribuinte não adota as cautelas mínimas necessárias (e legalmente exigidas) para escrituração das operações nos Livros Fiscais o que na prática pode acabar por impossibilitar que a fiscalização efetue o seu trabalho e possa identificar com clareza e correção o correto montante devido a título de IRPJ (Imposto de Renda Pessoas Jurídicas) e da CSLL (Contribuição Social sobre o Lucro Líquido). Ao analisar este cenário devemos considerar que o Imposto de Renda (em especial o IRPJ) e a CSLL possuem um impacto significativo na arrecadação da União Federal (que necessita desses recursos para cumprir com sua finalidade constitucional).

Dito isso, nesta coluna de quinta-feira pretendemos brevemente apontar a necessidade de observância dos contornos legais para tentar separar/demonstrar a tênue linha que separa o contribuinte que comete ilegalidades para omitir receitas do Fisco em detrimento do Fisco e dos demais casos em que a Autoridade Fiscal por interpretação pessoal (e equivocada) acaba por desconsiderar integralmente a contabilidade das empresas (e os lançamentos contábeis efetuados nos Livros Fiscais) causando-lhes prejuízos (do ponto de vista econômico) consideráveis em decorrência do arbitramento indevido do lucro.

Podemos afirmar que a fiscalização tributária federal tem cada vez mais (constatação meramente empírica e pessoal) a adoção da técnica do arbitramento do lucro das empresas para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, em especial nos casos em que a escrituração fiscal não é efetuada da forma mais adequada e transparente.

Com efeito, o cenário acima apontado demonstra a importância e a responsabilidade dos profissionais (especialmente da contabilidade e os que atuam em auditorias independentes) para estarem atentos para a necessária representação adequada dos registros/lançamentos contábeis nos Livros Fiscais e que correspondam as operações econômicas de fato realizadas pelas empresas a fim de evitar a adoção dessa medida extrema (arbitramento do lucro da empresa) por parte da fiscalização federal.

Ao analisarmos o “Perguntas e Respostas 2016” da Receita Federal do Brasil constatamos que Lucro Arbitrado é:

O arbitramento de lucro é uma forma de apuração da base de cálculo do imposto de renda utilizada pela autoridade tributária ou pelo contribuinte. É aplicável pela autoridade tributária quando a pessoa jurídica deixar de cumprir as obrigações acessórias relativas à determinação do lucro real ou presumido, conforme o caso.Quando conhecida a receita bruta, e, desde que ocorrida qualquer das hipóteses de arbitramento previstas na legislação fiscal, o contribuinte poderá efetuar o pagamento do imposto de renda correspondente com base nas regras do lucro arbitrado.

(https://idg.receita.fazenda.gov.br/orientacao/tributaria/declaracoes-e-demonstrativos/ecf-escrituracao-contabil-fiscal/perguntas-e-respostas-pessoa-juridica-2016-arquivos/capitulo-xiv-lucro-arbitrado-2016.pdf)

Com relação aos requisitos que legitimam o arbitramento do Lucro das empresas podemos identificar que a ausência da escrituração adequada é umas das causas legais que legitimam a adoção desta medida, consoante disposto na Instrução Normativa nº 1.515/2014:

IN RFB 1.515/2014

CAPÍTULO IX DA TRIBUTAÇÃO COM BASE NO LUCRO ARBITRADO

Seção
I Das Hipóteses de Arbitramento

Art. 130. O imposto sobre a renda devido será exigido a cada trimestre, no decorrer do ano-calendário, com base nos critérios do lucro arbitrado, quando:

I – o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;

II – a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:

a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive a bancária; ou

b) determinar o lucro real;

III – o contribuinte, não obrigado à tributação com base no lucro real, deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o livro Caixa, nos quais deverá estar escriturada toda a movimentação financeira, inclusive bancária;

IV – o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido;

V – o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de cumprir o disposto no § 1º do art. 76 da Lei nº 3.470, de 28 de novembro de 1958;

VI – o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, livro Razão ou fichas utilizadas para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário;

VII – o contribuinte não escriturar ou deixar de apresentar à autoridade tributária as informações necessárias para gerar o FCONT por meio do Programa Validador e Assinador da Entrada de Dados para o FCONT de que trata a Instrução Normativa RFB nº 967, de 15 de outubro de 2009, no caso de pessoas jurídicas sujeitas ao RTT;

VIII – o contribuinte não escriturar ou deixar de apresentar à autoridade tributária a ECF.

De igual modo, o fundamento legal que legitima o arbitramento do lucro das empresas está previsto no art. 530 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99):

Art. 530.  O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando (Lei nº 8.981, de 1995, art. 47, e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º):

I – o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal;

II – a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:

a) identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou

b) determinar o lucro real;

III – o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou o Livro Caixa, na hipótese do parágrafo único do art. 527;

(…)

VI – o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário.

Existem outros comandos legais que tratam sobre o tema, mas a legislação acima mencionada demonstra com absoluta clareza que ausência de uma adequada escrituração coloca em risco as empresas e possibilita ao Fisco a desconsideração da contabilidade e arbitre os lucros com base nos elementos previstos previamente na legislação.

Convém ressaltar que o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) ao analisar casos concretos que lhe foram submetidos reforçou o entendimento que a utilização da técnica, por parte da Autoridade Fiscal, do arbitramento do lucro como forma de apuração deve ser considerada como uma medida extrema e que deve ser efetuada apenas nos casos em que reste comprovado que o contribuinte incorreu nas ações previstas em lei (ou seja, onde resta comprovada a imprestabilidade da escrita fiscal do contribuinte). Neste sentido, confiram-se:

IRPJ — OMISSÃO DE RECEITAS — REVENDA DE COMBUSTÍVEIS As divergências apuradas através do cotejo das receitas de venda de combustíveis registradas no Livro de Saídas e essas mesmas receitas lançadas nos Livros de Movimentação de Combustíveis LMC, configura omissão de receitas, por falta de registro de vendas.

LUCRO ARBITRADO — O arbitramento é medida extrema que só se justifica no caso de absoluta falta de condição de apurar o imposto devido no período base. Quando não há deficiências na escrituração, sendo a escrituração suficiente para determinar o lucro real, incabível o arbitramento do lucro.  Recurso voluntário negado.

(CARF, Acórdão nº 1401-00.248 – 1ª. Seção – 4ª Câmara –  1ª Turma Ordinária – 21/05/2010)

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LUCRO REAL. FALTA DE ESCRITURAÇÃO DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS. REQUISITOS PARA O ARBITRAMENTO DO LUCRO.

O arbitramento é medida extrema, excepcional, que só se justificaria na absoluta imprestabilidade da escrituração contábil. A falta de contabilização de depósitos bancários de origem não comprovada, por si só, não autoriza a inferir que a escrita seja imprestável ou que seja impossível a apuração do lucro real.

(CARF, Número do Processo: 18471.000316/2005-33. Tipo do Recurso: RECURSO VOLUNTARIO. Data da Sessão: 13/09/2016. Relator(a): LUIZ AUGUSTO DE SOUZA GONCALVES. N° Acórdão: 1402- 002.291)

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APURAÇÃO PELO LUCRO ARBITRADO. IMPRESTABILIDADE DA ESCRITA CONTÁBIL. NÃO COMPROVAÇÃO

O arbitramento do lucro é uma medida extrema, só aplicável quando não há possibilidade de apurar o imposto o por outro regime de tributação, não podendo ser aplicado como penalidade. Improcede o arbitramento do lucro, quando as razões elencadas pela fiscalização não são determinantes para fundamentar e comprovar a imprestabilidade da escrituração contábil. Correta a decisão da DRJ.

(CARF, Número do Processo: 19515.721434/2013-06. Tipo do Recurso: RECURSO DE OFÍCIO. Data da Sessão: 03/05/2016. Relator(a): DEMETRIUS NICHELE MACEI. N° Acórdão: 1402-002.177)

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ARBITRAMENTO DO LUCRO. MEDIDA EXCEPCIONAL E EXTREMA. AUSÊNCIA DE CAUTELA. INOBSERVÃNCIA DO PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDADE.

É dominante a jurisprudência deste Conselho no sentido de que o arbitramento do lucro é medida extrema que deve ser precedida de trabalho efetivo da fiscalização na busca de informações que levem à identificação da base tributável do contribuinte. O arbitramento do lucro originado na falta de resposta às intimações reiteradamente enviadas pelo correio para endereço que já era de ciência da fiscalização ser desatualizado, mostra ausência de cautela da fiscalização. Nesta hipótese, lançamento fiscal que soma centenas de milhões de Reais, revela-se desproporcional à conduta do contribuinte em clara desobediência do Principio da Proporcionalidade, devendo ser cancelado.

(CARF, Número do Processo: 16682.721057/2011-15. Tipo do Recurso: RECURSO VOLUNTARIO – RECURSO DE OFÍCIO. Data da Sessão: 24/03/2015. Relator(a): ROBERTO CAPARROZ DE ALMEIDA. N° Acórdão: 1201-001.184)

Por fim, salientamos que ao demonstramos o posicionamento do CARF acima transcrito não estamos corroborando com a conduta ilegal de contribuintes que não adotem cautelas legais mínimas para registrar nos Livros Fiscais as suas operações ou se valha na prática da omissão de receitas e fraude em detrimento do Fisco, da sociedade e efetuando uma concorrência desleal.

Nosso objetivo é destacar a necessidade de ser respeitada as regras legais de contabilidade societária e fiscal (reforçando a importância no contexto empresarial dos profissionais da contabilidade e de auditorias externas) e que, de igual modo, fique registrado a necessidade, por parte do Fisco, da comprovação inequívoca da conduta do contribuinte que violou as regras legais e contábeis de escrituração das operações. Ainda assim, após comprovado a conduta ilegal o Fisco deverá buscar se aproximar o máximo possível do quantum que corresponda  o lucro realmente obtido pela empresa sob pena de transformação (indevida) do instituto do arbitramento do lucro em cominação de penalidade (o que muitas vezes, infelizmente, ocorre na prática) o que é vedado por lei.

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