PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL – PROVAS NA INSTÂNCIA RECURSAL – ANÁLISE DO ACÓRDÃO CARF N. 1401-004.298 – VERDADE LÓGICA

Estudando os recentes julgamentos proferidos pelo CARF me chamou a atenção o AC n. 1404-004.298, prolatado no julgamento do PA n. 10882.904384/2012-59, na sessão de 11 de março de 2020.

Primeiramente o julgamento se destacou por tratar de possível mudança no critério jurídico e pelo debate sobre apresentação de provas na instância recursal; porém sua leitura trouxe outros pontos interessantes e relevantes para a prática junto aos Tribunais Administrativos.

Neste acódão foi observada a sistemática dos recursos repetitivos, passando a figurar como paradigma[1] à casos semelhantes.

Inicio minhas reflexões pela arguição por parte do contribuinte de alteração no critério jurídico da decisão, trazendo nulidade ante o cerceamento de defesa haja vista falta de intimação para manifestação sobre o que entendeu inovação.

Nos termos do artigo 145 do CTN uma vez ocorrido o lançamento há sua estabilização sendo a imutabilidade da qualificação jurídica a regra geral. Em sequência o artigo 146 do CTN preceitua que a mudança de critério jurídico praticado por autoridade administrativa somente pode ser aplicada a fatos geradores posteriores a sua adoção.[2]

Mas o que vem a ser critério jurídico? Embora existam divergências na doutrina, filio-me à postura de que este é o fundamento utilizado para constituição de um tributo; a interpretação do ordenamento utilizada para exigir um dado tributo. Em resumo, é a razão utilizada pelo agente administrativo ao realizar o lançamento.

Ilustrando o assunto, cabe expressar o entendimento do Professor Hugo de Brito, segundo o qual a alteração do critério jurídico não se confunde com erro de fato ou erro de direito.

“Mudança de critério jurídico não se confunde com erro de fato nem mesmo com erro de direito, embora a distinção relativamente a este útil seja sutil. (…) Há mudança de critério jurídico quando a autoridade administrativa simplesmente muda de interpretação, substitui uma interpretação por outra, sem que se possa dizer que qualquer das duas seja incorreta. Também há mudança de critério jurídico quando a autoridade administrativa, tendo adotado uma entre várias alternativas expressamente admitidas em lei, na feitura do lançamento, depois pretende alterar esse lançamento, mediante escolha de outra das alternativas admitidas e que enseja a determinação de um critério tributário em valor diverso, geralmente mais elevado.”[3]

No julgamento ora tratado, constou que somente em sede de manifestação de inconformidade o contribuinte alegou fatos novos tendentes a justificar suas operações e, com isto, afastar sua autuação.

A partir destas nova alegações a DRJ manteve a autuação inicial, analisando os fatos novos trazidos pelo próprio contribuinte, mantendo a autuação, também com base nas inovações.

Consoante doutrina do Professor James Marins[4] vale lembrar que o processo administrativo também é regrado pelo Contraditório, promovendo-se, ainda que diversamente do processo judicial, dialeticidade.

Nesta trilha, penso ter andado corretamente o CARF ao recusar a alegação de nulidade de julgamento por alteração de critério jurídico. Isto porque a autuação não foi mantida em função de uma nova fundamentação legal, mas por igualmente refutar o novo argumento do contribuinte.

Na medida em que o sujeito passivo apresenta novas razões para o afastamento da tributação, nulidade seria reconhecida caso as mesmas não fossem enfrentadas pelo ente julgador.

Assim, de acordo com as definições acima trazidas, de fato não parece ter ocorrido mudança de motivação jurídica para manutenção da autuação, mas sim exercício do contraditório, com o órgão julgador analisando de forma profunda todos os argumentos e defesa.

Ainda esta parte do acórdão traz um ponto de reflexão importante quanto a produção de provas no processo administrativo no tocante a retificações, que é a insuficiência da desta prática nas obrigações acessórias, especialmente DCTF, dependendo o reconhecimento do crédito da apresentação de documentos adicionais idôneos que efetivamente apontem sua existência.

Também foi arguido pelo contribuinte nulidade do processo administrativo em função do cerceamento de defesa. A despeito da temática relativa momento de produção da prova nos autos, há que se realçar o expresso reconhecimento da aplicação subsidiária das disposições do Código de Processo Civil ao processo administrativo fiscal.

Por ser uma decisão proferida sob o rito repetitivo, este acórdão surge como importante ferramenta para atuação perante o CARF a fim de ampliar o reconhecimento do uso subsidiário das disposições processuais civis, o que muito pode favorecer o contribuinte.

Ingressando no tema do momento para apresentação das provas, o acórdão continua muito rico quanto às posturas adotadas.

Firmado nas premissas trazidas pela doutrina do constructivismo lógico semântico, o Direito se apresenta como um sistema de referência, possuindo método específico de hermenêutica a fim de que seus institutos sema compreendidos “com firmeza, reduzindo as ambiguidades e vaguidades, tendo em vista a coerência e o rigor da mensagem comunicativa”.[5]

Tendo em vista a realidade própria do sistema jurídico torna-se necessário a conformação da verdade (ou sua máxima busca) dentro dos termos e tempos do processo – judicial ou administrativo).[6]  A verdade ingressa no mundo jurídico através da prova, que nas palavras da Professora Fabiana Del Padre Tomé é figura “de extrema relevância nesse contexto, pois sem ela não existe fundamento para a aplicação normativa e consequente constituição do fato jurídico tributário e do respectivo laço obrigacional.”[7]

Em que pese a prova ser mecanismo de evidenciação da Legalidade e Tipicidade tributária, tendo em vista que esta deve ser internalizada dentre de um universo próprio, que é o Direito, sua apresentação para comprovação da verdade deve ser balizada pela lógica do sistema jurídico, limitando-se a seus termos sistêmicos.

Refletindo sobre meus posicionamentos, recentemente ainda apoiava a máxima possibilidade de apresentação de provas e, em alguns cenários a vista da necessidade prática continuo pleiteando a juntada extemporânea, mas em termos de posicionamento jurídico, hoje entendo pela limitação temporal de tal possibilidade e defesa da busca da verdade lógica[8] dentro do processo, inclusive administrativo.

Representando a esfera administrativa uma realidade específica, impondo linguagem e metodologia própria, de fato se torna inadmissível a extensão ilimitada do direito à prova, ainda que justificado sob o pretexto de busca da verdade para defesa da legalidade.

A informalidade do processo administrativo não guarda igualdade de significado de ampla indulgência; até mesmo porque isto poderia prestigiar a eventual deslealdade de litigante (quaisquer deles) que deixasse de agir no momento eleito pela norma, propositadamente, desequilibrando a possibilidade de justa solução.

Posto isto, comprovando-se a existência das provas no tempo legalmente eleito como adequado, o alargamento sem justa causa da informalidade prestigiaria a inércia e o descuido, condutas estas não acolhidas historicamente pelo Direito, o que se comprova pela tradicional máxima “Dormientibus Non Sucurrit Ius”.[9]

Por tais assertivas, deve prevalecer como regra o momento fixado em norma legal para a apresentação das provas, figurando a apresentação extemporânea como exceção.

E é neste momento que o Ac. 1401-004.298 se demonstra relevante na medida em que conjuga todos os aspectos acima narrados, quais sejam: a busca da verdade dentro dos limites normativos, o reconhecimento da prova extemporânea como medida excepcional e complementar à decisão recorrida.

A decisão colegiada fixa o entendimento de aceitação de provas na esfera recursal para que exista diálogo com as razões supervenientes (trazidas pelo contribuinte na impugnação) e com a decisão de piso (proferida pela instância anterior).

Assim, a juntada de novas provas somente foi deferida para que o recurso voluntário pudesse ser julgado de modo pleno, especialmente constatando a veracidade ou não da principal fundamentação da decisão recorrida, qual seja, a inexistência dele documentos que conferissem liquidez e certeza ao crédito tributário.

Observe-se que o deferimento da juntada de novas provas em avançado momento do processo administrativo deu-se em especial razão de efetivação de dialeticidade, contraditório e amparado em exceção legal trazida pelo artigo 16, §4º, c do Decreto n. 70.235/72.[10]

Com efeito, embora novas provas tenham sido aceitas em sede recursal, a autorização se deu em conformidade com os limites fixados pelo sistema jurídico, o qual pretende o atingimento da verdade e justiça, porém dentro do sistema de referências.

Portanto, a tentativa de produção de provas em ocasiões diversas das trazidas na regulamentação do processo administrativo – federal, estadual ou municipal, deve ultrapassar a rasa alegação de busca pela verdade material, pois esta deve ser entendida como verdade lógica atingível dentro dos parâmetros da realidade jurídica que envolve o assunto debatido.

Embora a ementa do acórdão mencione a admissão de elementos probatórios em sede de recurso, a melhor utilização de todo seu conteúdo, inclusive como paradigma em recurso especial, deve ater-se a existência de fatos supervenientes.

                Não houve a prolação de salvo conduto, tampouco alteração dos princípios norteadores do processo administrativo, notadamente o informalismo. 

Este foi devidamente valorado face ao Princípio do Contraditório e Ampla Defesa, propiciando, a meu ver, acertada decisão.

 

Roberta Vieira Gemente


[1] RICARF – art. 47, §§ 1º e 2º, ANEXO II

[2]   Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução

[3] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário, 30ª ed. Malheiros, 2009, p. 176

[4] MARINS, James. Direito Processual Tributário Brasileiro: Administrativo e Judicial. São Paulo: Dialética, 2001, pg. 121

[5] TOMÉ, Del Padre Fabiana. A Prova no Direito Tributário. In: https://www.ibet.com.br/wp-content/uploads/2019/08/Artigo-A-Prova-no-Direito-Tributario.pdf

Acesso em 04/06/2020

[6] Aqui faço menção a entendimento pessoal de entender a via administrativa como procedimento, pois embora observe princípios próprios há a ausência de um julgador imparcial.

[7] Op cit.

[8] Sobre a verdade lógica é essencial a leitura do texto da Professora Fabiana Del Padre – “A Prova no Processo Administrativo Fiscal” in Curso de Especialização em Direito Tributário – Estudos analíticos em Homenagem a Paulo de Barros Carvalho – Editora Forense, 2005:RJ, p. 555/577

Trecho: “Proclama-se o abandono da formalidade, na esfera administrativa, em prol da produção de prova e contra-prova, para com isso, alcançar a verdade material. Tal conclusão, entretanto, não procede. O que se obtém, em qualquer processo, seja administrativo ou judicial, é a verdade lógica, obtida em conformidade com as regras de cada sistema. Conquanto nos processos administrativos sejam dispensadas certas formalidades, isso não implica a possibilidade de serem apresentadas provas ou argumentos a qualquer instante, independentemente de espécie e forma. É imprescindível a observância do procedimento estabelecido em lei, ainda que esse rito dê certa margem de liberdade aos litigantes.”.

[10] Art. 16. A impugnação mencionará:

(…)

§ 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:  (Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997)(Produção de efeito)

(…)

c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997)(Produção de efeito)

** Este Artigo não reflete, necessariamente, a opinião da Academia Fiscal

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