Subvaloração e Subfaturamento: Diferenças

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  1. Valoração Aduaneira

Para entender a diferença entre subvaloração e subfaturamento é necessário, primeiramente, conhecer o conceito de valor aduaneiro, que é aquele definido como a base de cálculo do imposto de importação e de outros tributos aduaneiros, quando a alíquota for ad valorem.

A definição do valor aduaneiro é extremamente importante para o comércio exterior, já que o imposto de importação funciona como “elemento equalizador entre o preço dos produtos importados e o preço dos produtos idênticos ou similares fabricados no comércio doméstico”. Por tal razão, o imposto de importação possui caráter extrafiscal, o que reforça ainda mais a relevância da valoração aduaneira.

O Brasil é signatário do Acordo Geral de Tarifas e Comércio, mais conhecido como GATT, do inglês General Agreement on Tariffs and Trade. Um dos objetivos do GATT é evitar o uso de bases de cálculo arbitrárias e fictícias por parte dos países no comércio exterior. Sendo assim, o art. VII, § 2º estabeleceu o seguinte:

“(a) O valor para fins alfandegários das mercadorias importadas deverá ser estabelecido sobre o valor real da mercadoria importada à qual se aplica o direito ou de uma mercadoria similar, e não sobre o valor do produto de origem nacional ou sobre valores arbitrários ou fictícios.

(b) O “valor real” deverá ser o preço ao qual, em tempo e lugar determinados pela legislação do país importador, as mercadorias importadas ou as mercadorias similares são vendidas ou oferecidas à venda por ocasião das operações comerciais normais efetuadas nas condições de plena concorrência. Essas mercadorias ou mercadorias similares são vendidas ou oferecidas à venda em condições de plena concorrência e através de operações comerciais normais, na medida em que o preço dessas mercadorias ou de mercadorias similares dependa da quantidade sobre a qual recai uma transação determinada, o preço considerado deverá guardar relação na conformidade da escolha efetuada em definitivo pelo país importador, quer com quantidades comparáveis, quer com quantidades fixadas de forma não menos favorável ao importador do que se fosse tomado o maior volume dessas mercadorias que efetivamente tenha dado ensejo a transações comerciais entre o país exportador e o país importador.

(c) No caso em que for impossível determinar o valor real em conformidade com os termos da alínea (b), do presente parágrafo, o valor para fins alfandegários deverá ser baseado na equivalência comprovável, mais próxima desse valor.”

A correta valoração deve ser feita não somente para evitar prejuízos aos produtores nacionais em virtude de uma baixa valoração, mas também para garantir ao país a arrecadação justa.

Desta forma, o acordo buscar aproximar o valor aduaneiro do preço efetivo da mercadoria, não permitindo que a vinculação entre importador e exportador com eventual diminuição do preço venha a prejudicar a arrecadação dos países.

Existem 6 métodos para se estipular o valor aduaneiro, são eles:

Primeiro método: Método do valor da transação

Segundo método: Método do valor de transação de mercadorias idênticas

Terceiro método: Método do valor de transação de mercadorias similares

Quarto método: Método do valor dedutivo

Quinto método: Método do custo de produção

Sexto método: Método pelo critério da razoabilidade

O primeiro método é o mais utilizado o considera como valor aduaneiro aquele efetivamente pago pelo produto importado, acrescido dos custos de importação, como os custos com transporte e seguro (valor CIF – cost, insurance, freight).

Caso não seja possível utilizar o primeiro método, como na hipótese de haver vinculação entre importador e exportador ou tiver sido objeto de doação ou leasing, por exemplo, passa-se ao método do valor de transação para mercadorias idênticas. Como o nome sugere, considerar-se-á como base de cálculo o valor de um produto idêntico ao importado, desde que produzido pelo mesmo país exportador.

Se não houver nenhum produto idêntico, deverá ser considerado um produto similar também do mesmo país exportador.

O método do valor dedutivo considera como base de cálculo “o valor de venda no mercado importador do produto estrangeiro ou de similares, deduzidos os valores agregados após a entrada da mercadoria no país importador”.

Já o método do custo de produção considera a soma dos custos de produção e dos materiais dos bens importados.

Finalmente, o sexto método será aplicado na hipótese de não for possível quantificar o valor aduaneiro em nenhuma das hipóteses acima e consiste na aplicação de “critérios razoáveis” por parte da autoridade aduaneira.

  1. O Controle do Valor Aduaneiro

O Regulamento Aduaneiro, em seu art. 76, prevê que “toda mercadoria submetida a despacho de importação está sujeita ao controle do correspondente valor aduaneiro”. Ou seja, caso a autoridade fiscal tenha notado alguma irregularidade na valoração poderá autuar o importador e determinar que outro valor ou método seja aplicado. O Código Tributário Nacional, no art. 148, também permite o controle da valoração aduaneira por parte da fiscalização.

Portanto, pode-se afirmar que o fisco não está obrigado a aceitar as informações constantes da Declaração de Importação ou da fatura comercial. Outrossim, esse procedimento de verificação da valoração aduaneira não contraria as disposições do GATT.

No caso de divergência entre o valor declarado e o efetivamente praticado na importação poderá o fisco desconsiderar o que foi declarado pelo importador e determinar que seja utilizado um dos métodos de valoração substitutivo ou até mesmo o arbitramento, desde que devidamente instaurado procedimento para tal finalidade.

Nas hipóteses em que o valor aduaneiro houver sido calculado de forma errônea ou não esteja compatível com a realidade, estaremos diante da subvaloração ou do subfaturamento, que passaremos a estudar adiante.

  1. Subvaloração x Subfaturamento

Aos olhos de um leigo, os conceitos de subvaloração e subfaturamento podem parecer parecidos ou até mesmo idênticos, mas a bem da verdade é que são institutos distintos

A subvaloração não se trata de um ato ilícito. Ocorre quando há um erro na interpretação do GATT e, por conta disto, o importador acaba por declarar o valor aduaneiro a menor.

Na subvaloração, não há qualquer falsidade documental. O valor aduaneiro declarado é o valor pago pelo importador ao exportador, mas em razão de imperfeita interpretação das regras do GATT, o valor deve ser desconsiderado.

Já no subfaturamento verifica-se a prática de ato ilícito. Trata-se da declaração falsa do valor aduaneiro. Ou seja, o valor efetivamente pago pelo importador é diferente do constante na Declaração de Importação, com base numa fatura comercial falsa.

Quer dizer, subfaturamento consiste em fazer constar na documentação de importação valor inferior ao efetivamente pago, fazendo com que a base de cálculo dos tributos incidentes seja diminuída e, consequentemente, os pagamentos dos mesmos também será reduzido.

Por isso, o subfaturamento é uma das práticas fraudulentas mais graves, já que afronta tanto a administração tributária quanto o controle aduaneiro.

Outrossim, a indústria nacional e a livre concorrência também são lesadas com a conduta. Aquelas empresas que atuam de forma lícita são prejudicadas pelas empresas que atuam de forma ilícita, já que aquelas suportam determinados ônus tributários que estas não suportam já que burlaram o fisco.

Até mesmo o controle cambial é afetado pelo subfaturamento, já que há a evasão de divisas, uma vez que a remessa da diferença entre o valor declarado e o valor pago se dá à margem do controle de divisas. Ou seja, o pagamento é feito por fora e sem a prestação de informações à Fazenda nacional.

Uma importação subfaturada pode configurar como falsidade ideológica ou material. Importante destacar que, uma importação subfaturada sempre irá configurar falsidade ideológica, mas nem sempre falsidade material, ou seja, falso ideológico não necessariamente é também um falso material. A falsidade ideológica se verifica quando o conteúdo do documento é falso, enquanto que na falsidade material o próprio documento é inautêntico.

A falsidade ideológica se traduz no ato do importador declarar valor que não condiz com a realidade da importação realizada. Apesar do documento ser materialmente verdadeiro, o conteúdo nele constado não, o que o torna fraudulento. É o caso mais típico do subfaturamento, onde os agentes declaram valor aduaneiro à menor do efetivamente praticado.

Já na falsidade material, a ilicitude consiste na adulteração da fatura comercial, quer dizer, da forma do documento, em seu aspecto externo. Se verifica, por exemplo, quando o importador modifica a fatura comercial enviada pelo exportador ou substitui por outra.

Não se admite presunção de faturamento. Pelo menos é o que entendeu a Câmara Superior de Recursos Fiscais quando afirmou que a infração deve ser comprovada e claramente demonstrada:

“Acórdão CSRF/03-04.743, de 20/02/2006, Relatora Anelise Daudt Prieto. VALOR ADUANEIRO. SUBFATURAMENTO. A rejeição, pelo fisco, do primeiro método para a apuração do Valor Aduaneiro – Valor de Transação, deve ser precedida do devido processo legal investigatório, conforme estabelecido no art. 1°, do Acordo Sobre a Implementação do Artigo VII do Acordo Geral Sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio (GATT).  O subfaturamento é infração que não admite presunção, havendo que ser comprovado e claramente demonstrado. Precedentes do Terceiro Conselho de Contribuintes. Nulidade do auto de infração. Recurso especial negado.”

A comprovação da falsidade material pode ser feita através da apresentação da fatura verdadeira ou de qualquer outro documento que demonstre os possíveis reais valores da operação comercial, como a fatura proforma, cotação de preço, ordem de compra, etc.

Assim, vimos a diferença entre subfaturamento e subvaloração e que somente a segunda se configura como ato ilícito. Apesar de as duas hipóteses se tratarem de declaração do valor aduaneiro à menor, somente a segunda se dá de forma dolosa.

  1. Referências

BRITTO, Demes (coord.). Temas Atuais do Direito Aduaneiro Brasileiro e Notas sobre o Direito Internacional: Teoria e Prática. 1ª. ed. São Paulo: IOB, 2012. vol. 1.

CAPARROZ, Roberto. Comércio internacional e legislação aduaneira esquematizado. 2ª. ed. ampl. e atual. São Paulo: Saraiva, 2014.

LUZ, Rodrigo. Comércio internacional e legislação aduaneira. 6ª. ed. Rio de Janeiro: Forense; São Paulo: Método, 2015.

MEIRA, Liziane Angelotti. Tributos sobre o comércio exterior. São Paulo: Saraiva, 2012.

PEIXOTO, Marcelo et al (coord.). Tributação aduaneira à luz da jurisprudência do CARF. 1º. ed. São Paulo: MP Editora, 2013.

TREVISAN, Rosaldo (coord.). Temas atuais de Direito Aduaneiro. São Paulo: Lex Editora, 2008.

WERNECK, Paulo. Comércio exterior e despacho aduaneiro. 5ª. ed. Curitiba: Juruá, 2015.

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Guilherme Chambarelli

Guilherme Chambarelli é advogado tributarista e aduaneiro no Lins, Homem de Carvalho & Pizzolante Advogados Associados (LHCP Advogados). Mestrando em Direito Econômico e Desenvolvimento pela Universidade Cândido Mendes. Pós-graduado (LL.M) em Direito Tributário pela Fundação Getúlio Vargas. Pós-graduado em Direito Aduaneiro pela Universidade Cândido Mendes. Curso Avançado de Jurisprudência Tributária (Curso PJT) pela Associação Brasileira de Direito Financeiro (ABDF). Extensão em Planejamento Tributário pelo Ibmec. Membro da Associação Brasileira de Direito Financeiro (ABDF).

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